超市購物【卡和稅的】那點事

購物卡銷售由于涉嫌逃避國家稅收、易滋生腐敗及擾亂金融秩序等原因，國家曾多次禁止使用。但由于其便利性，且能對商家起到提前回籠資金、減少現金流通、促進商品銷售等作用，而依然在市場上紛紛出現，且有愈演愈烈的趨勢。購物卡銷售的會計及稅務處理問題，因此行為違規故相關法律法規不能作出明確的規定，以下是個人一點意見。

購物卡銷售的會計處理

（一）購物卡成本的會計處理

隨著科技的發展，購物卡逐漸由紙制的提貨卡逐漸演變到現在的電子購物卡。電子購物卡一般由企業自行制作或委托專門公司定制。由于商家發行購物卡的主要目的是促進商品銷售，因此購物卡的制作成本應當計入營業費用。

（二）購物卡銷售方式下收入的確認

我國《企業會計制度》規定，銷售商品的收入，應當在下列條件均能滿足時予以確認：

1.企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；

2.企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施控制；

3.與交易相關的經濟利益能夠流入企業；

4.相關的收入和成本能夠可靠地計量。

按以上標準來衡量購物卡銷售業務：第一，商家在銷售購物卡時，并不能確定持卡人要購買哪種商品，所以更談不上風險和報酬的轉移，不符合第1款的規定；第二，購物卡在出售后一直到持卡人購貨，商品還在商場內，仍由商家進行繼續管理、控制，不符合第2款的規定；第三，購物卡出售時，相關的經濟利益能夠流入企業，符合第3款的規定；第四，購物卡出售時，雖然收入的金額可以可靠的計量，但還無法分擔到哪個貨物品種，貨物還未由持卡人取走，在此時成本還不能可靠地計量，不符合第2款的規定。

另外，一些商家發行的購物卡可以在聯鎖店通用，持卡人購物后再由各連鎖店進行結算，而持卡人并不一定在發行購物卡的商家購貨。因此，在購物卡出售時不能確認銷售收入，收取的價款應當作為預收貨款入賬，借記“現金”（銀行存款）科目，貸記“預收賬款”科目。待持卡人購物時借記“預收賬款”科目，貸記“主營業務收入”等科目，并結轉營業成本。有些情況下購物卡出售的價格比購物卡實際的金額要少一些，如購物卡可以實際購價值100元的物品，但出售價格為90元，則剩余10元應當列作營業費用。還有一種情況，如果購物卡到期而持卡人并未持卡消費，應當視為無需支付的債權計入資本公積，應當按照稅法的規定計繳所得稅。

3.商家向客戶贈送購物卡的會計處理

有些商家會向客戶贈送購物卡，而且往往不進行會計處理。這樣會導致預付賬款出現負數（借方）余額，按照會計準則和會計制度的規定，企業對外捐贈應當列作營業外支出。即借記“營業外支出”科目，貸記“預收賬款”科目。但是，企業對外贈送購物卡的目的主要是增進與客戶的關系，促進商品的銷售，根據實質重于形式原則，也可以作營業費用處理。

購物卡銷售的稅務處理

電子購物多在大型超市使用。一般大型超市均采用計算機系統管理，統一收銀、統一開具發票。商品進入賣場后，由其庫房管理人員或電腦部相關人員將商品逐一錄入計算機系統內。顧客購買商品付款時，由收銀員操作pos機下貨和收款。當收銀員下班后將全部現金交超市財務。顧客如需開具發票，則由顧客持購pos機打出的購貨小票自行到超市財務統一開發票處開具發票。目前超市現狀均不以開具發票的貨物金額申報納稅，而是以pos機實際收到的貨款數額申報納稅。

1.購物卡銷售時，增值稅納稅義務發生事件的確定

在購物卡銷售方式下，增值稅納稅義務發生時間是按直接收款，銷售購物卡的當天還是按持卡人購物、貨物發出的時間來確定，頗有爭議。

一種觀點認為：應當按開具發票或收款的時間即銷售購物卡時納稅。

按《中華人民共和國增值稅暫行條例》，銷售貨物或者應稅勞務，增值稅納稅義務發生時間為“收訖銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天”?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例實施細則》明確規定：“采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據，并將提貨單交給買方的當天”。商家在銷售購物卡時即收到了貨款，符合“收訖銷售款”，購卡人取得了購物卡，也就取得了“提貨”的權利。

另一種觀點認為：按貨物發出時間為納稅時間。

按《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》的規定，采取預收貨款方式銷售貨物的，銷售貨物或者應稅勞務的納稅義務發生時間為貨物發出的當天。

兩種觀點的主要爭議是在對“預收貨款方式”的概念的理解上，對“商業零售企業銷售購物卡”是否屬于預收貨款方式有不同的理解。筆者認為，商家在銷售購物卡時雖然收到購卡人的全部貨款，但由于其所購貨物的不確定性（購貨時間不確定、購何種貨物不確定、所購貨物從哪一個供應商處購進不確定、購貨地點也不確定），相關的成本不能可靠計量，銷售事項還不能成立。因此應當視為預收賬款方式銷售貨物，在貨物發出時開始計征增值稅。

2.商家向客戶贈送購物卡的稅務處理

按照國家稅務總局《關于大連市稅務檢查中部分涉稅問題處理意見的批復》（國稅函[2005]402號），“企業向消費者贈予消費卡，消費者持卡在該企業消費的，對企業計征增值稅”。

因此，商家向客戶贈送購物卡應當計征增值稅，但如果企業是一般納稅人，客戶持贈送的購物卡購進的商品的進項稅額不得抵扣，相應購物金額應當從企業應納增值稅收入中扣減。

綜合舉例

春節將至，甲公司于2017年11月1日在a超市（既提供售卡充值服務又銷售貨物、服務）購買購物卡117張，每張面值10000元，金額117萬元，并取得a超市開具的發票。 11月10日，甲公司通過發放福利、贈送客戶及超市購物的方式使用了所有的購物卡，其中在超市購買辦公用品以及耗材等花費購物卡1170元，發放福利100張，贈送客戶15張。

問題1：11月1日a超市如何做賬？是否需要繳納增值稅？什么時候開票？能開專票嗎？?

因此，a超市銷售購物卡時會計處理如下：

借：銀行存款 ? 117萬元 ? ?

? ? ?貸：預收賬款 ? 117萬元

同時，由于尚未進消費，a超市不繳納增值稅；a超市可向甲公司開具增值稅普通發票，但是不得開具增值稅專用發票；

如圖所示，開具發票時選擇“未發生銷售行為的不征稅項目”中的601 “預付卡銷售和充值”，發票稅率欄應填寫“不征稅”，這里特別需要大家注意！53號公告 第三條 （四）銷售方與售卡方不是同一個納稅人的，銷售方在收到售卡方結算的銷售款時，應向售卡方開具增值稅普通發票，并在備注欄注明“收到預付卡結算款”，不得開具增值稅專用發票。對于售卡方和銷售方是同一方備注的問題并沒有提及，因此是不用備注的。

問題2：甲公司1月1日該如何做賬？

甲公司購買購物卡時會計處理為：

借：預付賬款 117萬元 ? ??

? ? ? 貸：銀行存款 ? 117萬元?

問題3：甲公司持卡購買辦公用品甲公司及超市如何進行賬務處理？是否需要繳納增值稅？是否可以開具增值稅發票

甲公司持卡消費時a超市會計處理如下：

借：預收賬款 ? ?1170元?

貸：主營業務收入 1000元 ? ?

? ? 應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）170元

同時結轉成本

甲公司會計處理如下：

借：管理費用、固定資產等（根據實際支出情況來列支科目）1170元 ?

貸：預付賬款 1170元

同時，由于已經開票，使用預付卡后，a超市不再開票給甲公司，但是甲公司可憑發票復印件及超市小票入賬，留存備查。

注:公司持購物卡購買辦公用品不能取得增值稅專用發票，會增加購買成本。如公司購買的是福利用品則不涉及到進項的問題。

問題4:將購物卡發放給職工甲公司如何進行會計及稅務處理？

甲公司會計處理

借：管理費用—福利費100萬元

貸：應付職工薪酬——職工福利100萬元 ?

借：應付職工薪酬——職工福利100萬元 ?

貸：預付賬款 100萬元

注:甲公司發放購物卡給職工應與當月工資合并計算繳納個人所得稅。如果福利費超過工資總額的14%，超過部分需要納稅調增。超市應于職工持卡消費時繳納增值稅及進項會計處理，所以發放購物卡時超市不用做處理。

問題5:將購物卡贈送客戶甲公司如何進行會計及稅務處理？

甲公司會計處理

借：管理費用-業務招待費17萬元 ?

貸：預付賬款 17萬元

甲公司將購物卡贈送客戶按照業務招待費進行稅務處理，需要納稅調增40%，且不能超過營業收入的千分之五，超過部分也需要進行納稅調增。同時需要按照其他所得代扣代繳20%的個人所得稅。超市在發放時不進行處理，持卡人消費時繳納增值稅，做賬務處理。

案例:?浙江人力資源股份有限公司分公司寧波人力資源有限公司新昌分公司于 2017 年 3 月 28 日收到《新昌縣地方稅務局稽查局稅務行政處罰事項告知書》新地稅稽 罰號[2017]7 號、《新昌縣地方稅務局稽查局稅務行政處罰決定書》新地稅稽罰號[2017]8 號及《新昌縣地方稅務局稽查 局稅務處理決定書》新地稅稽處[2017]8 號，現將行政處罰 的相關內容公告如下：?一、 事項：2017年1月9日至2017年3月23日新昌縣地方稅務稽 查局對新昌分公司 2013年1月1日至2015 年12月?間的涉稅事宜進行檢查時發現：?1. 2014年1月，購買超市卡，應扣未扣其他所得個人所得稅 600 元。?2. 2015年2月，購買超市卡，應扣未扣其他所得個人所得稅600 元。?二、行政處罰的決定：公司需補扣并繳納應扣未扣的2014年其他所得個人所得稅600元、2015 年其他所得個人所得稅 600 元，合計 1200 元。根據《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十九條的 規定，公司被處以應扣未扣個人所得稅稅款百分之五十的罰 款，合計 600 元。?企業發放購物卡涉稅風險?案例警示：?1、企業購買的超市購物卡屬于個稅11大類的兜底的最后一類：經國務院財政部門確定征稅的其他所得。這一類的納稅所得，基本都是找不到相應類別的分類。 這個案子給大家一個很重要的警示，每個企業都會存在的購物卡需要繳納個稅！

文件依據：?國家稅務總局關于營改增試點若干征管問題的公告（國家稅務總局公告2016年第53號）
內容條款：?單用途商業預付卡（以下簡稱「單用途卡」）業務按照以下規定執行：?（一）單用途卡發卡企業或者售卡企業（以下統稱「售卡方」）銷售單用途卡，或者接受單用途卡持卡人充值取得的預收資金，不繳納增值稅。售卡方可按照本公告第九條的規定，向購卡人、充值人開具增值稅普通發票，不得開具增值稅專用發票。?（二）售卡方因發行或者銷售單用途卡并辦理相關資金收付結算業務取得的手續費、結算費、服務費、管理費等收入，應按照現行規定繳納增值稅。
（三）持卡人使用單用途卡購買貨物或服務時，貨物或者服務的銷售方應按照現行規定繳納增值稅，且不得向持卡人開具增值稅發票。
（四）銷售方與售卡方不是同一個納稅人的，銷售方在收到售卡方結算的銷售款時，應向售卡方開具增值稅普通發票，并在備注欄注明「收到預付卡結算款」，不得開具增值稅專用發票。
售卡方從銷售方取得的增值稅普通發票，作為其銷售單用途卡或接受單用途卡充值取得預收資金不繳納增值稅的憑證，留存備查。?例解：?丙公司向價廉超市a店購買購物卡3000元，購買時a店可向丙公司開具價稅合計3000元的增值稅普通發票，票面稅率為「不征稅」，a店此筆售卡業務不繳納增值稅。?丙公司根據取得的增值稅普通發票入賬，不得抵扣進項稅額。?a店由于承擔售卡及結算功能向實際銷售貨物的單位（如價廉超市b店）收取的費用，筆者認為應按照經紀代理繳納增值稅。?丙公司持卡向價廉超市b店購買低值易耗品2000元時，b店應就此筆銷售業務繳納增值稅，但不得向丙公司開具發票。?b店根據實際結算的貨款向a店收取資金時，應向a店開具增值稅普通發票，并在備注欄注明「收到預付卡結算款」，不得向其開具專票。?a店根據b店向其開具的增值稅普通發票，作為其向丙公司售卡收入不繳納增值稅的憑證，留存備查。?綜合購物卡?文件依據：?國家稅務總局關于營改增試點若干征管問題的公告（國家稅務總局公告2016年第53號）?內容條款：
?支付機構預付卡（以下稱「多用途卡」）業務按照以下規定執行：?（一）支付機構銷售多用途卡取得的等值人民幣資金，或者接受多用途卡持卡人充值取得的充值資金，不繳納增值稅。支付機構可按照本公告第九條的規定，向購卡人、充值人開具增值稅普通發票，不得開具增值稅專用發票。?（二）支付機構因發行或者受理多用途卡并辦理相關資金收付結算業務取得的手續費、結算費、服務費、管理費等收入，應按照現行規定繳納增值稅。
（三）持卡人使用多用途卡，向與支付機構簽署合作協議的特約商戶購買貨物或服務，特約商戶應按照現行規定繳納增值稅，且不得向持卡人開具增值稅發票。
（四）特約商戶收到支付機構結算的銷售款時，應向支付機構開具增值稅普通發票，并在備注欄注明「收到預付卡結算款」，不得開具增值稅專用發票。
支付機構從特約商戶取得的增值稅普通發票，作為其銷售多用途卡或接受多用途卡充值取得預收資金不繳納增值稅的憑證，留存備查。?解讀：?多用途卡的售卡方一般為有牌照的第三方支付機構，獨立于服務或者貨物的實際銷售方，除此之外，其稅務處理規定與單用途卡相同。